KHO:n ratkaisu saattaa muuttaa sukupolvenvaihdoshuojennuksen laskentaperiaatteita
Huojennusta sovellettiin vain osaan yrityksen varoista. Sellaiset varat, joiden ei katsottu liittyvän yritystoimintaan, rajattiin huojennuksen ulkopuolelle.
Huojennusta sovellettiin vain osaan yrityksen varoista. Sellaiset varat, joiden ei katsottu liittyvän yritystoimintaan, rajattiin huojennuksen ulkopuolelle.
Aiemmin tässä kuussa kerroimme KHO:n ratkaisusta, joka tullee kiristämään verotuskäytäntöä sen osalta, millaisessa tilanteessa sukupolvenvaihdoshuojennuksen soveltaminen on mahdollista. KHO:n viimeisin aihepiiriä koskeva julkaistu ratkaisu puolestaan voi muuttaa huojennuksen laskentaperiaatteita.
Perintö- ja lahjaverolain sukupolvenvaihdoshuojennus on nimensä mukaisesti tarkoitettu helpottamaan yritysten sukupolvenvaihdoksia. Yhdeksi huojennuksen edellytykseksi onkin asetettu, että lahjan- tai perinnönsaaja jatkaa saamillaan varoilla yritystoimintaa. On kuitenkin varsin tavallista, että yrityksellä on myös sellaisia varoja, jotka eivät suoraan liity sen liiketoimintaan. Kyse voi olla esim. aiemmin kertyneistä voittovaroista, joilla on sittemmin ryhdytty harjoittamaan varsinaisesta liiketoiminnasta erillistä sijoitustoimintaa.
Sukupolvenvaihdoshuojennuksen soveltamiskäytännössä on tähän asti varsin johdonmukaisesti katsottu, että huojennus joko soveltuu koko yritykseen tai ei sovellu lainkaan. Tässä harkinnassa yhtenä tekijänä on arvioitu sitä, kuinka suuri osa yhtiön varoista liittyy sen liiketoimintaan. Jos liiketoimintaan liittymättömien, usein passiivisten TVL-tulolähteeseen kuuluvien varojen määrä on ollut huomattavan suuri, huojennus on voitu evätä kokonaan. Huojennus on kuitenkin myönnetty koko yhtiön osalta esim. tilanteessa, jossa vain noin 40 % yhtiön varoista palveli yhtiön liiketoimintaa ja loput 60 % olivat siihen liittymätöntä TVL-varallisuutta.
Aikaisemmassa oikeuskäytännössä yhtiön varoja ei siis ole eritelty niin, että huojennus soveltuisi vain osaan yhtiöstä.
Myös huojennusta koskevassa hallituksen esityksessä todetaan nimenomaisesti, että huojennuksen laskentaperusteena on yrityksen osakkeen ns. vertailuarvo sellaisenaan. KHO:n tuore ratkaisu kuitenkin muuttaa tätä vakiintunutta käytäntöä ainakin joissakin tilanteissa.
Ratkaisu ja sen merkitys
KHO:n tuore äänestysratkaisu KHO:2018:163 (3–2) koski tilannetta, jossa oli sinänsä selvää, että ns. yhdenmiehenyhtiö harjoitti liiketoimintaa. Yhtiön varoista kuitenkin vain noin 10 % liittyi suoraan tähän toimintaan. Loput varoista muodostuivat elinkeinotoiminnan tuotoilla hankitusta TVL-tulolähteeseen kuuluvasta sijoitusvarallisuudesta ja mm. tauluista ja juhlarahoista. Tässä tilanteessa KHO totesi, että näitä varoja ei oteta huomioon sukupolvenvaihdoshuojennusta laskettaessa. Käytännössä niiden osalta siis maksetaan lahjavero varojen käyvän arvon perusteella ja huojennus koskee vain sitä 10 prosenttia yhtiön varoista, joka liittyy suoraan yhtiön liiketoimintaan.
KHO:n ratkaisu on periaatteellisesti merkittävä ja tullee muuttamaan verotuskäytäntöä. Samalla ratkaisu kuitenkin avaa runsaasti uusia tulkintaongelmia.
Ratkaisu koski tilannetta, jossa yhtiön varsinainen liiketoiminta perustui yhtiön omistavan lääkärin henkilökohtaiseen työpanokseen. Lahjansaaja ei ollut lääkäri, eikä hänellä näin ollen ollut edellytyksiä jatkaa ainakaan tätä samaa liiketoimintaa. Ratkaisun perusteella ei voi päätellä, olisiko lopputulos ollut toinen, jos yhtiön liiketoiminta ei olisi edellyttänyt tällaista erityisosaamista ja tai jos lahjansaaja olisi koulutuksensa puolesta voinut harjoittaa samaa liiketoimintaa. Selvää kuitenkin on, että yhtiön luonne ns. yhdenmiehenyhtiönä ja TVL-varallisuuden kertyminen hänen ammattitoiminnastaan on vaikuttanut KHO:n ratkaisuun.
Ratkaisusta ei myöskään selviä, kuinka suuri liiketoimintaan liittymättömän TVL-varallisuuden osuus mahdollistaa yhtiön ”taseen avaamisen” ja tiettyjen varojen sulkemisen pois huojennuksen piiristä. Nyt näiden varojen osuus oli noin 90 %. Aikaisemmassa KHO:n käytännössä varoja ei ole eritelty, kun liiketoimintaan kuulumattomien TVL-varojen määrä oli noin 60 %. Arviossa on huomioitava, että 90 %:iin nousevan ”TVL-pitoisuuden” lisäksi taseen avaamiseen tarvittiin KHO:n ratkaisussa yhtiön toiminnan luonne yhdenmiehenyhtiönä.
Toisaalta ratkaisu voi myös mahdollistaa osittaisen huojennuksen saamisen sellaisten yhtiöiden lahjoitukseen tai perintöön, jotka aikaisemman käytännön perusteella ovat olleet kokonaan huojennuksen soveltamisalan ulkopuolella. Mm. näistä rajanvedoista onkin odotettavissa runsaasti uusia veroriitoja.
