Liikuntapalvelujen ja liikuntatilan vuokrauksen arvonlisäverokanta
Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO 21.2.2019 T 682 mukaan liikuntatilaa voi vuokrata arvonlisäveron alennetulla 10 %:n verokannalla vain silloin, kun vuokralainen käyttää tilaa toimintaan, johon voidaan soveltaa 10 %:n liikuntapalvelujen verokantaa.
Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO 21.2.2019 T 682 mukaan liikuntatilaa voi vuokrata arvonlisäveron alennetulla 10 %:n verokannalla vain silloin, kun vuokralainen käyttää tilaa toimintaan, johon voidaan soveltaa 10 %:n liikuntapalvelujen verokantaa.
Taustaa
Asiassa oli keskusverolautakunnalta (KVL) pyydetyssä ennakkoratkaisussa kysymys uimakouluun, vauvauintiin, kuntosalin starttikurssiin ja henkilökohtaisen ohjaajan palveluihin sovellettavasta verokannasta sekä liikuntatilojen vuokrauksesta näihin toimintoihin. Liikuntatiloja eli uimahallin allas- ja sisätiloja yhtiö vuokrasi muille toimijoille, jotka käyttivät niitä edellä mainittujen liikuntapalvelujen antamiseen.
KVL:n antaman ennakkoratkaisun KVL 12/2018 mukaan alennettua 10 %:n verokantaa voitiin soveltaa vauvauintiin ja kuntosalin starttikurssiin. Vauvauinnin tarkoituksena ja tavoitteena ei ollut ratkaisun perustelujen mukaan osallistujan uimataidon kehittäminen. Kuntosalin starttikurssien osalta KVL katsoi, että myytävä palvelu ei sisältänyt vähäistä suuremmassa määrin liikuntaan liittyvää henkistä valmennusta ja motivointia, joten 10 %:n verokanta soveltui. Tältä osin ratkaisu jäi lainvoimaiseksi.
Sitä vastoin alennettua 10 %:n verokantaa ei voitu soveltaa uimakouluun, henkilökohtaisen ohjaajan palveluihin eikä silloin, kun tilaa vuokrataan sellaisen toiminnan käyttöön, jolla ei anneta mahdollisuutta liikunnan harjoittamiseen, eli muuhun kuin toimintaan, johon alennettu verokanta soveltuisi.
KVL julkaisi ratkaisunsa muuten, paitsi henkilökohtaisen ohjaajan palvelujen ja liikuntatilan vuokrauksen verokantojen osalta.
Tilojen käyttö muuhun kuin liikuntapalveluun
Yhtiö valitti PwC:n avustuksella uimakoulun, henkilökohtaisen ohjaajan ja liikuntatilojen vuokrauksen osalta korkeimpaan hallinto-oikeuteen, eli siltä osin, kun KVL oli katsonut palvelut normaaliverokannan 24 % alaisiksi. KHO:n päätöksen KHO 21.2.2019 T 682 mukaan uimakoulussa ja henkilökohtaisen ohjaajan palveluissa on kyse normaalin 24 %:n verokannan alaisesta opetuksesta.
KHO:n perustelujen mukaan alennettu verokanta on verotuki, jonka tarkoitus on alentaa kuluttajahintoja. Alennetun 10 %:n verokannan soveltaminen liikuntatilojen vuokraukseen silloin, kun tilojen käyttäjä ei käytä niitä alennetun verokannan alaisiin liikuntapalveluihin, vaan yleisen verokannan alaisiin opetuspalveluihin, olisi KHO:n käsityksen mukaan arvonlisäverojärjestelmän tarkoituksen vastaista. Siten yhtiön tuli soveltaa 24 %:n verokantaa tilojen vuokraukseen tahoille, jotka käyttivät niitä liikunnan opettamiseen. Tältä osin suoritettiin äänestys, jossa enemmistön kanta voitti äänin 4–1.
KHO julkaisi asiasta lyhyen ratkaisuselosteen liikuntatilojen vuokrauksen osalta. Uimakoulun ja henkilökohtaisen ohjaajan palvelujen osalta asia jäi julkaisematta.
Pohdintoja
Päätös herättää useita kysymyksiä. Arvonlisäverodirektiivin mukaan alennettua verokantaa voidaan soveltaa urheilulaitoksen vuokraukseen. Uimahalli on kiistatta urheilulaitos. Kuluttaja myös harjoittaa liikuntaa sekä uimakoulussa että hyödyntämällä henkilökohtaisen ohjaajan palveluja. Direktiivi ei aseta vuokralaiselle mitään vaatimuksia. Myös vähemmistöön jäänyt oikeusneuvos totesi äänestyslausunnossaan, ettei verokantaa ratkaistaessa tulisi kiinnittää huomiota vuokralaisen tarkoitusperiin.
Myös arvonlisäverolaissa sovellettiin alennettua verokantaa alun perin vain urheilu- ja liikuntatilojen käyttöoikeuden tilapäisen luovutukseen. Lainmuutoksella oli kuitenkin tarkoitus laajentaa alennetun verokannan soveltamista myös palveluihin, joissa ei samalla luovuteta tilan käyttöoikeutta.
Nyt olemme päätyneet tilanteeseen, jossa alennettua verokantaa voidaan kyllä soveltaa muihin palveluihin, muttei enää välttämättä tilojen vuokraukseen. KHO:n ratkaisu näyttäisi siten johtavan lain ja direktiivin sanamuodon vastaiseen tilanteeseen.
Ratkaisu johtaa myös käytännön ongelmiin. Henkilökohtainen ohjaaja voi antaa sekä alennetun verokannan pienryhmätunteja että normaaliverokannan henkilökohtaista opetusta. Vuokranantajan tulisi siten tietää, missä suhteessa hänen tilojaan käytetään minkäkin verokannan alaisiin palveluihin. Loppupeleissä tällä ei ole edes veronsaajan kannalta merkitystä, jos vuokralaisella on vuokraan sisältyvästä verosta vähennysoikeus.
Mielenkiintoinen on myös kysymys, miten jatkossa verotetaan urheiluseuroille tapahtuva liikuntatilojen vuokraus.
Useimmat urheiluseurat ovat yleishyödyllisiä yhteisöjä, joiden muu kuin elinkeinotoiminta on vapautettu arvonlisäverosta. Vuokranantajan tulisi siis tietää, mitä verokantaa urheiluseuran toimintaan sovellettaisiin, jos sitä harjoittaisi joku muu kuin kyseinen urheiluseura. Vai onko peräti niin, että liikuntatilojen vuokraus on veroton, jos kerran vuokralaisen verokanta ratkaisee myös vuokranantajan verokannan?
Entä jos uimakouluun osallistuja joutuu erikseen maksamaan uimahalliin sisäänpääsymaksun? Onko sisäänpääsy 10 %:n verokannalla, mutta itse uimakoulu ja allastilojen vuokraus uimakoulutoimintaa harjoittavalle toimijalle 24 %:n verokannalla? Eli uimahalli antaa uimakouluun tulijalle mahdollisuuden liikunnan harjoittamiseen, vaikka KHO:n päätöksen perusteella hän ei harjoita liikuntaa, vaan on uimahallissa oppimassa uimaan. Hyvin ristiriitaiselta asian pohtiminen tuntuu.
Päätös johtanee myös Verohallinnon liikuntapalvelujen arvonlisäverokantaohjeen päivittämiseen. Ohjeen esimerkin 4 mukaan tanssisalia on mahdollisuus vuokrata alennetulla verokannalla kilpatanssin harjoitteluun. Kilpatanssin valmentaminen on kuitenkin 24 %:n verokannan alainen palvelu ainakin ohjeessakin mainitun KVL 76/2000 kaltaisissa tilanteissa.
Myös muita alennetun verokannan alaisia tuotteita voidaan myydä muille kuin kuluttajille.
Onko KHO:n päätöstä tulkittava siten, että myös taksikuljetusten, majoituksen, kirjojen, lääkkeiden ja elintarvikkeiden myyminen verovelvolliselle alennetulla verokannalla on järjestelmän tarkoituksen vastaista?
Tämänkin päätöksen jälkeen on veteen piirretty viiva, milloin kyse on opetuksesta ja milloin palvelusta, jolla annetaan mahdollisuus liikunnan harjoittamiseen. Nyt rajanvedon ongelmat ulottuvat myös vuokranantajiin.
