Verovelvolliselle merkittävä voitto KHO:ssa siirtohinnoittelua koskevassa päätöksessä
Korkein hallinto-oikeus asettui päätöksessään 2021:73 verovelvollisen puolelle ja katsoi, että US GAAP -kirjanpitostandardia voitiin käyttää suomalaisen konserniyhtiön markkinaehtoisen voittotason määrittämiseen. Korkein hallinto-oikeus kehottaa verotarkastajia kunnioittamaan verovelvollisen lähtökohtia ja perusteltuja valintoja. KHO antoi myös näyttöarvoa siirtohinnoittelun ennakkosopimuksille.
Korkein hallinto-oikeus asettui päätöksessään 2021:73 verovelvollisen puolelle ja katsoi, että US GAAP -kirjanpitostandardia voitiin käyttää suomalaisen konserniyhtiön markkinaehtoisen voittotason määrittämiseen. Korkein hallinto-oikeus kehottaa verotarkastajia kunnioittamaan verovelvollisen lähtökohtia ja perusteltuja valintoja. KHO antoi myös näyttöarvoa siirtohinnoittelun ennakkosopimuksille.
Tapaus koski suomalaista osakeyhtiötä (jäljempänä ’yhtiö’), joka kuului kansainväliseen konserniin. Konsernin emoyhtiö oli yhdysvaltalainen. Yhtiö toimi rajoitetun riskin jakeluyhtiönä, ja konsernin siirtohinnoittelumallin mukaan yhtiölle oli määritelty 0,5 prosentin liikevoittotaso yhtiön liikevaihdosta laskettuna. Liikevoittotaso laskettiin konsernissa US GAAP -kirjanpitostandardin perusteella. Liikevoittotasosta oli konsernissa olemassa ennakkosopimus useiden eurooppalaisten valtioiden kanssa.
Yhtiö joutui ongelmiin Verohallinnon kanssa verovuoden 2010 osalta vähennyksestä, joka painoi yhtiön elinkeinotoiminnan verotettavan tuloksen tappiolliseksi. Tappiollinen tulos johtui pohjimmiltaan siitä, että tietyt erät käsiteltiin Suomen kirjanpitosäännösten mukaan eri tavalla kuin US GAAP -kirjanpitostandardissa. Verohallinnon mukaan markkinaehtoinen liikevoittotaso oli saavutettava Suomen kirjanpitolainsäädännön mukaan. Lisäksi Verohallinto haastoi verovelvollisen käyttämiä vertailukohteita ja määritteli yhtiön markkinaehtoiseksi liikevoittotasoksi 1,0 prosenttia.
Yhtiö valitti hallinto-oikeuteen, jonka päätös myötäili Verohallinnon näkemyksiä. Korkein hallinto-oikeus (KHO) taas oli eri mieltä ja katsoi, että US GAAP -kirjanpitostandardin mukaan määritetty 0,5 prosentin liikevoittotaso on ollut markkinaehtoinen. KHO korosti, että liikevoittotason määrittämisessä ei ole vielä kysymys verotettavan tulon laskemisesta ja palautti asian tältä osin Verohallinnolle uudelleen käsiteltäväksi.
Päätöksen vaikutus oikeuskäytäntöön
Vuoden 2020 lakimuutoksen seurauksena KHO:n päätösten rooli oikeuskäytäntöä ohjaavina ratkaisuina on korostunut. Näin ollen on perusteltua kysyä, missä määrin tämä päätös ohjaa oikeuskäytäntöä siirtohinnoittelun saralla.
Edistääkö päätös verotuksen ennakoitavuutta ja oikeusvarmuutta? Omasta mielestäni kyllä. KHO antoi jälleen kerran tukea OECD:n ohjeiden merkittävyyteen tulkintalähteenä liiketoimen markkinaehtoisen hinnan määrittämisessä.
KHO:n linjaus siitä, että verovelvollisen valintoja tulee kunnioittaa silloin kuin nämä ovat linjassa OECD:n ohjeistuksen kanssa, kulkee läpi päätöksen.
Toisin sanoen VML 31 §:n nojalla Verohallinto ei voi saada läpi omia tulkintojaan markkinaehtoperiaatteesta, jos kerran verovelvollisen tulkinnalle löytyy tukea OECD:n ohjeistuksista. Tässä tapauksessa verovelvollinen oli seurannut siirtohinnoitteluaan konsernin muiden yhtiöiden tavoin US GAAP -kirjanpitostandardien mukaan pidettyjen kirjanpitojen perusteella. Tämä ei KHO:n mukaan ole ristiriidassa OECD:n ohjeistuksen kanssa.
Lisäksi verovelvollinen oli vertailuanalyysia tehdessään nojautunut OECD:n ohjeisiin muun muassa suorittamalla erinäisiä oikaisuja vertailukohteiden vertailtavuuden parantamiseksi: Verohallinto taas oli itse poikennut OECD:n ohjeistuksista mm. poistamalla vertailujoukosta tappiollisen tuloksen tehneet yhtiöt sekä yhtiöt, jotka ovat tehneet nollatulosta.
OECD:n ohjeet määrittävät käytännöt
Näin ollen lienee nyt kaikille selvää, että suomalaisten verovelvollisten tulisi KHO:n luvalla nojautua siirtohinnoittelukäytännöissään ensisijaisesti OECD:n ohjeisiin eikä Verohallinnon omiin ohjeisiin. Tämä on syytä muistaa myös esimerkiksi siirtohinnoitteludokumentoinneissa, joiden sisältövaatimuksesta Verohallinnolla on osittain OECD:stä poikkeava linjaus.
Lisäksi päätös vahvistaa yleisellä tasolla ennakkoon sopimisen merkitystä.
Erityisen mielenkiintoista on se, että KHO antaa ennakkosopimuksille vahvaa näyttöarvoa, vaikka Suomen Verohallinto ei tässä tilanteessa ollutkaan yhdenkään sopimuksen osapuolena.
Olisiko tämä seikka yksinään riittänyt todisteeksi markkinaehtoisesta käyttäytymisestä? OECD:n ohjeistus on kansainvälinen ohjeistus, jonka merkitys tulkintalähteenä on Suomessa vahvistettu niin korkeimmassa oikeusasteessa kuin verotusmenettelylain esitöissä. Jos jokin toisen valtion veroviranomainen on todennut konsernissa vertailukelpoisella tavalla toimivat siirtohinnoittelukäytänteet markkinaehtoisiksi OECD:n ohjeistuksen perusteella, eikö se ole yksinään todiste markkinaehtoisesta käyttäytymisestä OECD:n tarkoittamalla tavalla? Ainakin tilanteessa, jossa toisen valtion myöntämästä ennakkosopimuksesta poikkeaminen tarkoittaisi sellaista joustamattomuutta ja epärealistisen täsmällisyyden vaatimista, jota KHO päätöksessään kehottaa verotarkastajia välttämään.
