KHO:n ennakkopäätös valottaa verolain tulkintaa – meneekö sanamuoto verovelvollisen oikeusturvan edelle?
Korkein hallinto-oikeus antoi helmikuussa ennakkopäätöksen KHO 2025:17. Ratkaistavana oli, missä määräajassa verovelvollisen on vaadittava muutosta Liikenne- ja viestintäviraston päätökseen, jolla verovelvolliselle on määrätty ajoneuvoveron jälki- ja lisäveroa liikennekäytöstä poistetun ajoneuvon käyttämisestä liikenteessä. Annetulla ratkaisulla on syvempi merkitys siihen, miten verolakia tulee tulkita tilanteessa, jossa laki on puutteellinen.
Korkein hallinto-oikeus antoi helmikuussa ennakkopäätöksen KHO 2025:17. Ratkaistavana oli, missä määräajassa verovelvollisen on vaadittava muutosta Liikenne- ja viestintäviraston päätökseen, jolla verovelvolliselle on määrätty ajoneuvoveron jälki- ja lisäveroa liikennekäytöstä poistetun ajoneuvon käyttämisestä liikenteessä. Annetulla ratkaisulla on syvempi merkitys siihen, miten verolakia tulee tulkita tilanteessa, jossa laki on puutteellinen.
Ajoneuvoverolaissa säädetään oikaisuvaatimuksen tekemiselle kolmen vuoden määräaika, joka lasketaan asianmukaisen verokauden päättymisestä. Laki määrittelee verokauden nyt olennaisilta osin sen mukaisesti, milloin ajoneuvo otetaan liikennekäyttöön tai poistetaan liikennekäytöstä. Tämä oli liikennekäytöstä poistetun ajoneuvon kohdalla ongelmallista. Ratkaisun KHO 2025:17 tilanteessa ei siten varsinaisesti ollut (lain sanamuodon mukaisesti tiukasti tulkittuna) voimassa verokautta, jonka päättymisestä kolmen vuoden oikaisuvaatimusaika olisi ollut laskettavissa.
Oikaisuvaatimus voidaan lain mukaan tehdä myös 60 päivän sisällä päätöksen tiedoksisaannosta. Oikaisuvaatimus oli kuitenkin tehty kolmen vuoden sisällä ajoneuvon käyttämisestä liikenteessä. Tässä tapauksessa oikaisuvaatimus oli siis saapunut Liikenne- ja viestinvirastolle määräajan jälkeen.
Liikenne- ja viestintävirasto jätti oikaisuvaatimuksen tutkimatta myöhästymisen vuoksi. Helsingin hallinto-oikeus puolestaan katsoi muun muassa lain puutteellisuuteen ja verotuksen tasapuolisuuden periaatteeseen viitaten, että kun laissa ei säädetä erikseen ajoneuvoveron jälki- ja lisäveroa koskevan oikaisuvaatimuksen tekemisen määräajasta, on säännöksen kolmen vuoden määräajan tulkittava koskevan myös jälki- ja lisäveron maksuunpanopäätöstä.
Liikenne- ja viestintävirasto haki korkeimmalta hallinto-oikeudelta valituslupaa Helsingin hallinto-oikeuden päätöksestä. Korkeimman hallinto-oikeuden myönnettyä valitusluvan ja tutkittua asian syntyi ennakkopäätös äänestyksen lopputuloksena (äänet 3–2).
KHO:n enemmistö päätyi lopputulokseen, että koska liikennekäytöstä poistetulla ajoneuvolla ei ollut verokautta, estää tämä kolmen vuoden määräajan soveltamisen. Siten Liikenne- ja viestintävirasto oli voinut jättää oikaisuvaatimuksen tutkimatta. Enemmistön ratkaisu ilmentää hyvin kaavamaista ja verolain sanamuotoon tukeutuvaa tulkintalinjaa. Painoarvoa annetaan verokauden käsitteelle siten, miten se ajoneuvoverolain sanamuodon perusteella tulee ymmärtää. Verolain puutteellisuudesta ja tulkinnanvaraisuudesta huolimatta KHO:n enemmistö ei perusteluissaan tukeudu millään tavoin lain esitöihin tai punnitse tulkintaratkaisun merkitystä verovelvollisen oikeusturvan kannalta.
Tätä vastoin KHO:n vähemmistö ei olisi muuttanut hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta. Vähemmistön perustelut alkavat viittauksella perustuslakiin, jonka mukaan oikeus hakea muutosta tulee turvata lailla. Perusoikeuksiin kuuluva päämäärä on otettava ajoneuvoverolain tulkinnan lähtökohdaksi. Lisäksi vähemmistö totesi, että kolmen vuoden määräaikaa on pidettävä pääsääntönä ja 60 päivän määräaikaa poikkeussääntönä.
KHO:n vähemmistö etsi verovelvollisen oikeusturvaa parhaiten suojaavan ratkaisun perusteluille tukea myös lain esitöistä. Se tarkasteli asiaa erityisesti siitä näkökulmasta, miksi verokauden käsitettä ei tule painottaa liikaa asian ratkaisussa.
Vähemmistö perusteli asiaa myös siitä käsin, milloin verovelvollisen oikeusturvan tarve on suurimmillaan (yleensä nimenomaan jälkiverotuksen yhteydessä). Tulkinta, jonka mukaan verovelvollisen käytettävissä olisi kolmen vuoden oikaisuvaatimusmääräaika vain ajoneuvoverotuksen säännönmukaisen toimittamisen yhteydessä, jolloin oikeussuojan tarvetta ei juuri ole, mutta ei jälki- ja lisäverotuksen yhteydessä, on verovelvollisen oikeussuojan perustulkintalinjausten vastainen.
Lopulta ennakkopäätöksen KHO 2025:17 tilanteessa ei käytännössä tapahtunut oikeudenmenetystä, sillä KHO:n enemmistö (samoin kuin vähemmistö) totesi, että asiassa täyttyvät edellytykset niin sanotun perustevalituksen tekemiseksi. Näin ollen KHO palautti asian hallinto-oikeudelle perustevalituksena käsiteltäväksi.
Joka tapauksessa KHO:n enemmistön tapa tulkita verolain määräaikoja verrattain tiukasti ja kaavamaisesti – antamatta sijaa verovelvollisen oikeusturvan varmistamiselle tai lainsäätäjän tarkoitukselle – on valitettava. Verolainsäädäntö on usein moniselitteistä, jolloin ratkaisun tekeminen tulkinnanvaraisessa tilanteessa pelkän lain kirjaimellisen sanamuodon mukaan voi johtaa vastoin lainsäätäjän tarkoitusta olevaan lopputulokseen. Joustava ja realistinen tulkintatapa tulisi omaksua vähintään silloin, kun se palvelee verovelvollisen perusoikeuksien suojaamista.
