Hallinto-oikeus piti emoyhtiölle annetun lainan anteeksiantoa vähennyskelvottomana

Hämeenlinnan hallinto-oikeus (HaO) antoi 21.12.2018 ratkaisun (diaarinumero 01462/17/8103), joka käsittelee konsernin sisäisen lainasaamisen anteeksiannon vähennyskelpoisuutta. Asiassa oli kyse ns. konsernitukea koskevan säännöksen soveltamisesta.

Säännöksen soveltaminen edellyttää erityisesti sitä, että velkojan ja velkojan kanssa samaan konserniin kuuluvien yhtiöiden on yhdessä omistettava velallisyhtiöstä vähintään 10 %. Laki määrittelee konserniyhtiön tapauksen kannalta olennaisilta osin määräysvallan käsitteen kautta. Yksinkertaisena esimerkkinä: kaikki yhtiöt, joissa toisella yhtiöllä on yli puolet osakkeiden tuottamasta äänimäärästä, ovat konserniyhtiöitä.

Tapauksessa tytäryhtiö oli antanut lainan emoyhtiölleen. Emoyhtiö omisti tytäryhtiön kaikki osakkeet. Emoyhtiön osakkeista 96,3 % omisti kommandiittiyhtiömuotoinen pääomasijoitusrahasto. Pääomarahastolla oli sekä suomalainen että norjalainen vastuunalainen yhtiömies. Sijoituksiin liittyviä päätöksiä tehtiin lisäksi sijoittajista koostuvassa sijoitusneuvostossa.

Kyse oli oikeudellisesti keskeisesti siitä, voidaanko mainittua kommandiittiyhtiötä pitää tytäryhtiön konserniyhtiönä. Lain sanamuodon mukaisesti näin voi olla vain, jos jollain toisella taholla on molemmissa yhtiöissä määräysvalta.

Hallinto-oikeus ei nimenomaisten perusteluidensa valossa soveltanut lakia oikein. Perusteluiden mukaan ”Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 16 §:n 7 kohdan vähennysrajoituksen soveltamisedellytyksenä on, että verovelvollinen tai konserniyhtiö käyttää lainansaajayhtiössä … määräysvaltaa.” Kuten edellä on todettu, tämä ei pidä paikkaansa, vaan riittää, että verovelvollinen ja konserniyhtiöt omistavat lainansaajasta 10 %.

Hallinto-oikeus totesi, että kommandiittiyhtiö käyttää sekä emo- että tytäryhtiössä määräysvaltaa, mikä sinänsä ilmeisesti piti paikkansa. Hallinto-oikeus piti tätä riittävänä perusteluna.

Perusteluissa ei ole kuitenkaan otettu lainkaan kantaa siihen, minkä vuoksi kommandiittiyhtiötä pidettiin konserniyhtiönä. Näin siitä huolimatta, että sekä verovelvollinen että oikeudenvalvontayksikkö olivat esittäneet asiaa koskevia perusteluita.

Lain soveltamista ja perusteluita koskevien heikkouksien lisäksi ratkaisun lopputulosta voidaan kritisoida lain tarkoituksen näkökulmasta. Lain esitöistä sekä tätä koskevasta oikeuskirjallisuudesta monin paikoin ilmenee lain tarkoituksena olevan sen soveltuminen pääasiassa tilanteissa, joissa lainaa on annettu tytäryhtiölle, tytäryhtiön osakkeita pidettäisiin käyttöomaisuutena ja näiden osakkeiden myynti olisi verovapaata. Näin ei lähtökohtaisesti voi olla tilanteessa, jossa lainaa on annettu tytäryhtiöltä emoyhtiölle. Oman makunsa asiaan tuo myös se, että kyseessä oli kommandiittiyhtiön omistama yhtiö ja pääomasijoitusrahaston sijoituskohde, eikä käyttöomaisuusosakkeiden myynnin verovapaus ylipäänsä koske kyseisiä yhtiöitä.

Ratkaisu ei ole lainvoimainen.