PWC Uutishuone

KHO linjaa perustajarakentajakohteiden arvonlisäveron laskentaa

KHO antoi 4.9.2017 kaksi vuosikirjapäätöstä perustajaurakoinnin (`gryndaamisen´) arvonlisäveron laskemisesta. Päätösten jälkeen on kyseenalaista, voidaanko itse omistetulle yhtiölle myytyihin rakentamispalveluihin eli gryndaukseen ylipäätään soveltaa omaan lukuun rakentamisen säännöksiä. Tai toisin päin asteltuna, voivatko rakennusyhtiö ja rakennuttaja valita soveltavatko ne urakkaan avointa veroa vai omien kulujen perusteella laskettua oman käytön veroa.

Gryndauksessa eli tilanteessa, jossa rakennuspalvelujen myyjällä on määräysvalta kiinteistöyhtiössä, arvonlisävero maksetaan tyypillisesti niin sanotun omaan lukuun rakentamisen säännösten mukaan. Silloin arvonlisävero maksetaan kuukausittain rakentamisesta aiheutuneiden välillisten ja välittömien kustannusten perusteella, eikä myyntihinnan perusteella.

Tarkkaa säännöstä välillisten kulujen määrän laskemisesta ei ole arvonlisäverolaissa. Vuosikirjapäätöksessä KHO:2017:143 vahvistettiin, että laskemisessa voidaan käyttää rakennusyhtiöiden pitkään noudattamaa mallia, jossa omaan lukuun rakentamisen kohteiden välillisten kustannusten määrä lasketaan useamman vuoden liikevaihtojen liukuvan suhdeluvun perusteella yhtiön kaikista välillisistä kuluista. Suhdeluvulla tarkoitetaan gryndikohteiden ja urakkakohteiden välistä suhdetta.

Päätöksesestä on luettavissa, että yhtiön tapaa tarkastella kulujaan pitkällä aikavälillä ei voida pitää vääränä eikä Verohallinto ole voinut näyttää yhtiön maksaneen veroja liian vähän. Jälkiverotus koski vain kahta vuotta. Päätös vahvistaa laskentatavan, jota rakennusliikkeet ovat laajasti soveltaneet jo vuosia.

Arvonlisäverolain sanamuodon ja KHO:n päätöksen 2004/638 mukaan omaan lukuun rakentamisen säännöksiä sovelletaan aina, kun soveltamisen edellytykset täyttyvät, eli myös tilanteissa, joissa rakennusurakan kustannusten määrä on suurempi,kuin palvelujen markkinaehtoinen myyntihinta. Oman käytön verotuksen säännöksiä on Suomessa sovellettu myös tilanteissa, joissa rakennusyhtiö perustaa asunto- tai kiinteistöosakeyhtiön ja myy tälle sen jälkeen perustajaurakoitsijana rakentamispalveluja.

KHO katsoi vuosikirjapäätöksessään KHO:2017:144, että arvonlisäverodirektiivin perusteella oman käytön verotuksen säännöksiä ei tulisi soveltaa tilanteissa, joissa rakennusyhtiö myy rakentamispalveluja omistamalleen yhtiölle, vaan kyse on tällöin vastikkeellisesta myynnistä. Arvonlisäverolaissahan on täysin riidaton säännös oman käytön verotuksen soveltamisesta myös näissä tilanteissa. Vastikkeellisesta myynnistä maksetaan arvonlisäveroa pääsääntöisesti myyntihinnan perusteella ja jos sovellettavaksi tulee alihintaisen luovutuksen verotusta koskeva säännös, niin enintään palveluiden käyvän markkina-arvon perusteella lasketusta arvosta. Tällöin tappiollisessa urakassa arvonlisäveroa ei voida määrätä palvelujen käypää markkina-arvoa suuremmasta arvosta.

Arvonlisäverodirektiiviä ei voida tulkita verovelvollisen vahingoksi, joten KHO:n päätöstä ei voida soveltaa arvonlisäverokustannuksia lisäävästi tilanteisiin, joissa rakennusyhtiö myy urakan omistamalleen yhtiölle ja haluaa soveltaa nykykäytännön mukaan myyntiin omaan lukuun rakentamisen säännöksiä.

Arvonlisäveron määrä voidaan laskea välittömien ja välillisten kulujen perusteella, kun tästä on selvä säännös arvonlisäverolaissa. Arvonlisävero voidaan KHO:n päätöksen perusteella maksaa kuitenkin myös tehtyjen veloitusten perusteella, mikäli veloituksia ei katsota selvästi markkina-arvoa alemmaksi. Selvästi alivastikkeellisessa myynnissä arvonlisäveron määrää joudutaan korottamaan alivastikkeellisuutta koskevien säännösten perusteella, jos ostajalla ei ole täyttä vähennysoikeutta.

Päätös jättää paljon avoimia kysymyksiä, joista isoimpia ovat käyvän markkina-arvon löytäminen jälkikäteen isoille rakennusurakoille sekä sen määrittely, mikä on merkittävästi markkina-arvoa alempi vastike.

Näiden selvittäminen saattaa kuitenkin yksinkertaistaa merkittävästi arvonlisäveron laskemista perustajaurakointikohteissa, jos arvonlisävero voidaan maksaa suoraan perustettavalta yhtiöltä tehtävien veloitusten perusteella. Tällöin esimerkiksi täysin verollisissa liikekeskuksissa ei ole tarvetta oman käytön verotuksen soveltamiseen tai esimerkiksi takuu- ja 10-vuotisvastuutöiden seuraamiseen.