PWC Uutishuone

Kilpailutilanteen vaikutus yhdistyksen tai säätiön toiminnan verotukseen

Verotus on aina tapauskohtaista, ja voittoa tavoittelemattoman yleishyödyllisen yhteisön verotus on mitä suuremmassa määrin tapauskohtaista. Arvioitaessa sitä, onko kysymys elinkeinotoiminnasta vai ei, painoarvoa on oikeuskäytännössä annettu erityisesti sille, liittyykö toiminta välittömästi yhteisön sääntöjen mukaiseen yleishyödylliseen toimintaan.

Yhteiskunnassa tapahtuvien muutosten johdosta usein ja jopa enenevässä määrin törmätään kuitenkin tilanteeseen, että vastaavaa toimintaa harjoittavat tai ryhtyvät harjoittamaan myös voittoa tavoittelevat yritykset. Tällaisissa olosuhteissa syntyy ns. kilpailutilanne, ja koska verotuksen neutraalisuusvaatimuksen johdosta toimijoilla tulee olla samat verotukselliset edellytykset harjoittaa toimintaa, erilainen verotuksellinen asema aiheuttaa kilpailuhaittaa.

Oma-aloitteisuus ja proaktiivisuus tärkeää

Verotuksesta aiheutuvan kilpailuhaitan estämiseksi voittoa tavoittelevien yritysten kanssa vastaavaa toimintaa harjoittavien yhdistysten ja säätiöiden sääntöjen mukainen yleishyödyllinen toiminta muuttuu yleensä veronalaiseksi elinkeinotoiminnaksi. Näin ollen yleishyödyllisen yhteisön tulee itse olla jatkuvasti hereillä ja aktiivisesti seurata sen ympärillä tapahtuvia muutoksia sekä reagoida muutoksiin oma-aloitteisesti.

Yhteisön tulisi markkinoilla tapahtuvien muutosten lisäksi seurata hyvinkin tarkasti mm. julkaistua oikeuskäytäntöä. Koska erityisesti yleishyödyllisten toimijoiden päätöksiä leimaa vahva tapauskohtaisuus, niiden soveltuvuutta juuri kyseisen yhteisön toimintaan on kuitenkin usein vaikeata hahmottaa ilman Verohallinnolta tai keskusverolautakunnalta haettavaa kirjallista vahvistusta.

Luottamuksensuojan saaminen on usein haastavaa

Verotuksen on oltava ennakoitavaa ja siten verovelvollisen tulee voida luottaa veroviranomaisen tai oikeuskäytännön sitovuuteen. Tällaisen oikeusvarmuuden toteutumiseksi verotusmenettelyssä on säännelty luottamuksensuojasta. Luottamuksensuojan saamisen edellytyksenä on, että

  1. asia on joko tulkinnanvarainen tai epäselvä
  2. verovelvollinen on toiminut vilpittömässä mielessä
  3. verovelvollinen on toiminut joko viranomaisen omaksuman käytännön tai sen antamien ohjeiden mukaisesti.

Huomioitavaa on, että kaikkien edellä mainittujen edellytysten tulee täyttyä samanaikaisesti.

Toisinaan oikeus- tai verotuskäytäntö saattaa yllättäen muuttua. Myös toimintaympäristössä tapahtuu usein muutoksia. Tällaisissa muutostilanteissa yleishyödyllisen yhteisön tulee voida luottaa Verohallinnon noudattamaan vakiintuneeseen verotuskäytäntöön ja erityisesti saamiinsa kirjallisiin kannanottoihin.

Luottamuksensuojan saamisesta alla kaksi verrattain ääripäihin sijoittuvaa esimerkkiä. Vaikka päätöksissä on kyse tietystä liiketoiminnasta, niiden lopputulosten periaatteista voidaan vetää ainakin jossain määrin johtopäätöksiä luottamuksensuojan soveltuvuutta arvioitaessa.

Esimerkki 1

Ensimmäisessä tapauksessa oli kyse yhtiöstä A, joka oli saanut pysäköintitoimintaansa koskevan Verohallinnon ennakkoratkaisun, jonka mukaan yhtiön toiminta oli arvonlisäverollista pysäköintitoimintaa ja näin ollen yhtiö A sai vähentää pysäköintitilan rakennuskustannuksiin sisältyvän arvonlisäveron kokonaisuudessaan.

Vajaa vuosi A:ta koskevan ennakkoratkaisun antamisen jälkeen ja rakennuksen valmistumisvuonna eli keväällä 2012 korkein hallinto-oikeus antoi toista pysäköintiyhtiötä B:tä koskevan päätöksen, jonka perusteella A:n saaman Verohallinnon ennakkoratkaisun lopputulos olikin virheellinen. Pysäköintiyhtiö A:n ennakkoratkaisun voimassaolo päättyi vuoden 2012 lopussa. Näin ollen Verohallinto arvioi tilannetta uudelleen ja katsoi, että A:n toimintaan tulisi soveltaa KHO:n B:tä koskevan päätöksen mukaista tulkintaa ja poisti A:n alv-rekisteristä vuoden 2013 alusta lähtien.

A sai tätä rekisteristä poistamista koskevassa asiassa vuonna 2016 KHO:n päätöksen, jonka mukaan yhtiön luottamusta oli sen saaman ennakkoratkaisun nojalla suojattava niin, että yhtiötä pidettiin toiminnastaan edelleen arvonlisäverovelvollisena myös vuonna 2013 ja sen jälkeen aina siihen saakka, kun rakennuskustannusten 10 vuoden tarkistusaika päättyi eli kunnes rakentamisen alv-vähennysten tarkistusvastuu päättyy. Näin ollen sittemmin ns. virheelliseksi todettu ennakkoratkaisulle annettiin vahva luottamuksensuoja, joka jatkui myös sen voimassa olon jälkeen jopa 8 vuotta.

Esimerkki 2

Toisessa tapauksessa oli kyse yleishyödyllisestä järjestöstä, jonka alayhdistykset olivat harjoittaneet viranomaista tukevaa toimintaa jo 1970-luvulta saakka. Yhdistysten kyseisen toiminnan yleishyödyllisyyttä ja siten verottomuutta ei oltu missään vaiheessa kyseenalaistettu, ei edes verotarkastuksessa. Verotarkastuksesta noin 5 vuotta myöhemmin toimintaa oli alkanut harjoittaa myös voittoa tavoittelevat yritykset, jolloin toimintaympäristössä oli syntynyt kilpailutilanne.

Verohallinto katsoi verotuspäätöksessään, että yhdistys toimi nyt kilpailuolosuhteissa ja tästä johtuen sen toiminta muuttui veronalaiseksi elinkeinotoiminnaksi. Tällaisessa yhdistyksestä riippumattomasta syystä syntyneessä kilpailutilanteessa yhdistyksen ei katsottu toimineen enää myöskään vilpittömässä mielessä, koska se ei ollut oma-aloitteisesti hakenut asiasta ennakkoratkaisua siinä vaiheessa, kun toisetkin toimijat ryhtyivät harjoittamaan vastaavaa toimintaa.

Vaikka verotarkastuskertomuksessa oli maininta toiminnasta yhtenä yhdistyksen toimintana eikä siitä saatua tuloa ollut jälkiverotettu (vaikkakin yhdistyksen toisenlaiseen toimintaan liittyvä tarvikemyynti oli katsottu veronalaiseksi elinkeinotoiminnaksi), oikaisulautakunta totesi päätöksessään, ettei toiminnan verotuksellista luonnetta olisi verotarkastuksessa ratkaistu. Verohallinto oli säännönmukaisen verotuksen yhteydessä antamassa kirjallisessa kannanotossaan jopa todennut verotarkastuksen osalta seuraavasti: ”Asiassa ei ole merkitystä, että yhdistyksen harjoittamaa elinkeinotoimintaa ei ole virheellisesti pidetty aikaisempina vuosina elinkeinotoimintana.”

Vaikka siis Verohallinto tekee virheen, verovelvollisen tulisi itse ymmärtää, että Verohallinnon tulkinta on virheellinen ja siten toimia Verohallinnon päätöksen vastaisesti. Hämmentävää!

Verovelvollisen tulee myös itse oivaltaa, että elinkeinotoiminnaksi katsottava toiminta on myös arvonlisäverollista, ellei toimintaa ole nimenomaisesti säädetty arvonlisäverottomaksi. Toiminnan muuttumisella veronalaiseksi ja erityisesti tilanteessa, jossa yhteisö menettää koko yleishyödyllisyyden, voi olla myös rahoituksen saamisen kannalta erittäin ikäviä vaikutuksia. Tällainen verotusaseman muutoksen johdosta yhteisö nimittäin usein menettää mahdollisuuden saada julkisia avustuksia ja vaikeuttaa rahankeräysluvan saantia.

Verohallinnon vuonna 2000 antamassa ohjeessa (diaarinro 569/38/2000) Luottamuksensuoja verotusmenettelyssä on todettu, että tulkinnanvaraisesta asiasta voi olla kyse esimerkiksi silloin, kun joudutaan arvioimaan, onko verovelvollisen toimintaa ylipäänsä pidettävä elinkeinotoimintana. Kysymyksessä olevassa yhdistyksen tapauksessa sen toiminnassa ei ollut tapahtunut muutosta. Toiminta oli ainoastaan laajentunut viranomaisen kasvaneesta tarpeesta johtuen. Lisäksi markkinoille oli tullut toisia elinkeinonharjoittajia. Näistä yhdistyksestä riippumattomista muutoksista johtuen Verohallinto ja Verohallinnon oikaisulautakunta katsoivat, että yhdistykselle ei tullut antaa luottamuksensuojaa.

Edellä mainitut kaksi tapausta ovat täysin toistensa ääripäitä ja osoittavat, että luottamuksensuojan saamisesta ei ole selvästikään olemassa vakiintunutta käytäntöä, joten myös yleishyödyllisten yhteisöjen on syytä aina aktiivisesti ja oma-aloitteisesti selvittää toimintansa mahdollinen veronalaisuus.