Ulkomainen yhteisö saatetaan katsoa ensi vuodesta alkaen yleisesti verovelvolliseksi tosiasiallisen johtopaikan perusteella

Tausta

Nykyisen lainsäädännön mukaan yleisesti verovelvollisia ja siten maailmanlaajuisista tuloistaan Suomeen verovelvollisia yhteisöjä ovat lähtökohtaisesti vain Suomeen rekisteröityneet yhteisöt. Ulkomaisten yhteisöjen osalta Suomen verotusvalta ulottuu pääsääntöisesti vain yhteisön täältä saatuihin tai täällä sijaitsevan kiinteän toimipaikan tuloihin.

Lokakuun alussa julkaistun hallituksen esityksen HE 136/2020 vp mukaan ulkomaille rekisteröityjä yhteisöjä voitaisiin jatkossa pitää yleisesti verovelvollisina myös silloin, kun yhteisön tosiasiallinen johtopaikka sijaitsee Suomessa. Tällöin ulkomainen yhteisö olisi verovelvollinen Suomeen maailmanlaajuisista tuloistaan.

Hallituksen esittämän lainsäädäntömuutoksen pohjalla on vuoden 2013 elinkeinoverotuksen asiantuntijaryhmän muistio, jossa kyseistä Suomen verotusvallan laajentamista ehdotettiin. Taustalla vaikuttaa samaan aikaan hallitusohjelman kirjaus kansainvälisen veronkierron ja aggressiivisen verosuunnittelun vastaisista toimista. Muutoksen on tarkoitus tulla voimaan 2021, joskin se sisältää siirtymäsäännöksen vuoteen 2023 asti tietyntyyppisille rahastoille. Esitys on tällä hetkellä valtiovarainvaliokunnan käsiteltävänä.

Esitysluonnoksesta järjestettiin lausuntokierros 18.6.–7.8.2020. Lausuntoja antoi yhteensä 27 tahoa. Lausuntopalautteen perusteella esitystä muutettiin jatkovalmistelussa etenkin lisäämällä siirtymäsäännös ETA-alueen UCITS- ja AIF-rahastoille vuoteen 2023 asti. Olisi ollut perusteltua ulottaa poikkeus pidemmälle tai jättää sijoitusrahastot kokonaan sääntelyn ulkopuolelle, sillä rahastorakenteiden monimutkaisuus tuo erityisiä haasteita tosiasiallisen johtopaikan määrittelyyn.

Pääasialliset muutokset

Muutoksia esitetään tuloverolakiin, elinkeinoverolakiin ja konserniavustuslakiin. Muutosten tavoitteena on edellä kuvatusti Suomesta tosiasiallisesti johdettujen ulkomaisten yhteisöjen verottaminen yleisesti verovelvollisina.

Käytännössä muutos edellyttää siis kahden käsitteen määrittelyä: ulkomainen yhteisö ja tosiasiallinen johtopaikka.

Ulkomaisen yhteisön käsitteen osalta lakiin tai sitä soveltavaan oikeuskäytäntöön ei ehdoteta muutoksia. Mikäli ulkomainen yksikkö siis tapauskohtaisen (erityisesti siviilioikeudellisen aseman) arvioinnin perusteella rinnastuisi tuloverolaissa määriteltyihin yhteisöihin, sitä pidettäisiin ulkomaisena yhteisönä.

Tosiasiallisen johtamispaikan osalta olennaista on ensinnäkin se, että näitä voi olla yhteisöllä vain yksi. Esityksen mukaan valmistelussa on pyritty löytämään riittävän yleisesti muotoiltu ja yleispätevä käsite sen sijainnille ja arvioinnille. Arvioinnin lähtökohtana on ylimmän päätöksentekoelimen päätöksentekopaikka, mutta siinä voidaan ottaa huomioon myös muita yhteisön organisointiin ja liiketoimintaan liittyviä olosuhteita. Esityksen mukaan kyse on tapauskohtaisesta kokonaisarvioinnista. Käytännössä olennaisia haasteita tulee liittymään mm. rahasto- sekä konsernirakenteisiin.

Hallituksen esityksessä otetaan myös kantaa muutosten käytännön merkitykseen keskeisissä tilanteissa. Kriittistä on mm. sen määrittely, miten yleisen verovelvollisuuden muutos vaikuttaa verotukseen. Esityksen mukaan ulkomaisen yhteisön varojen hankintameno pääsääntöisesti jatkuisi siirtävän valtion poistamattomista arvoista. Aiempaa mahdollista kiinteää toimipaikkaa ja ulkomaista yhteisöä verotettaisiin yhtenä kokonaisuutena. Kiinteän toimipaikan verotuksellinen tilanne (sis. mm. tappiot ja hankintamenot) siirtyisi pääsääntöisesti sellaisenaan ulkomaiselle yhteisölle.

Väliyhteisölainsäädännön osalta esityksessä täsmennetään, ettei yleisesti verovelvollista yhteisöä voitaisi pitää väliyhteisönä.

Yleisesti verovelvollinen ulkomainen yhteisö voisi esityksen mukaan olla jatkossa konserniavustuksen osapuolena, mikäli se rinnastuu kotimaiseen osakeyhtiöön tai osuuskuntaan. Tämä luonnollisesti edellyttää, että kaikki muut konserniavustuslain nykyiset vaatimukset täyttyvät. Konsernisuhteen kestoa koskevaa vaatimusta täsmennetään esityksessä siten, että konsernisuhteen katsotaan olleen voimassa vain sen ajan, kun ulkomainen yhteisö on Suomessa yleisesti verovelvollinen. Jos yleinen verovelvollisuus alkaa vuoden 2021 aikana, ei vuodelta 2021 voida vielä jakaa konserniavustusta.

Arviointia vaikutuksista

Esitys tulee selvästikin lisäämään Suomen alueellista verotusvaltaa. Muutokseen liittyy yllä mainittujen seikkojen lisäksi monia muitakin vaikutuksia, mm. lähdeverotukseen ja verosopimusten soveltamiseen liittyvissä tilanteissa. Olettaen, että säännökset muuttuvat esitetysti, jatkon kannalta erityisen mielenkiintoista on tosiasiallisen johtopaikan määrittelyyn liittyvä harkinnanvaraisuus, sillä yleisellä verovelvollisuudella on selvästikin merkittäviä vaikutuksia ulkomaisen yhteisön verotukseen ja käytännön velvoitteisiin paikallisesti. Oikeusturvan kannalta on toivottavaa, että tulkinnasta pyritään tekemään mahdollisimman täsmällistä ja yksiselitteistä, eikä tulkinnan muodostaminen jäisi kokonaan tuomioistuimien harteille.

Ulkomaisten yhteisöjen (erityisesti konsernit ja rahastojen hallinnointiyhtiöt), joiden hallitus tai muu ylin johto toimii Suomesta käsin, tulisi selvittää lakimuutoksen vaikutukset mahdollisimman pian ja tarvittaessa hakea säännösten soveltamisesta ennakkoratkaisua.

Olethan meihin yhteydessä, mikäli haluat lisätietoa hallituksen esityksen yksityiskohdista.