Verohallinnon kannanotto kommandiittiyhtiön tappioiden vähentämisestä

Pääsäännön mukaan yhtiön tappiota ei voi vähentää ilman Verohallinnon myöntämää erillistä poikkeuslupaa, jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yli puolet yhtiön osakkeista tai osuuksista on vaihtanut omistajaa. Verohallinto on antanut tuoreen kannanoton siitä, kuinka tätä sääntöä tulisi Verohallinnon käsityksen mukaan tulkita kommandiittiyhtiön yhtiömiesten osuuksien vaihtuessa.

Kommandiittiyhtiössä on aina vähintään yksi vastuunalainen yhtiömies ja yksi tai useampi äänetön yhtiömies. Oikeuskäytännön perusteella kommandiittiyhtiö on menettänyt oikeuden tappioidensa vähentämiseen vain silloin, kun yli puolet vastuunalaisten yhtiömiesten yhtiöosuuksista on vaihtanut omistajaa. Poikkeuksellisesti äänettömien yhtiömiesten osuuksien vaihtuminen on otettu huomioon silloin, kun tasan puolet vastuunalaisten yhtiömiesten yhtiöosuuksista on vaihtanut omistajaa. Oikeuskirjallisuudessa oikeuskäytäntöä on yleensä tulkittu siten, että äänettömien yhtiömiesten osuuksien muutoksilla ei ole merkitystä, jos alle puolet vastuunalaisten yhtiömiesten osuuksista on vaihtanut omistajaa.

Myös Verohallinto mainitsee tuoreessa kannanotossaan, että ratkaisevaa on ensisijaisesti vastuunalaisten yhtiömiesten yhtiöosuuksien vaihtuminen. Äänettömien yhtiömiesten yhtiöosuuksien vaihtumisella on pääsääntöisesti merkitystä vain, jos puolet vastuunalaisten yhtiömiesten yhtiöosuuksista on jo vaihtanut omistajaa. Kannanotossa on kuitenkin esitetty, että äänettömien yhtiömiesten osuuksien vaihtuminen voitaisiin tietyin edellytyksin huomioida muulloinkin.

Käytännössä kannanotto tarkoittaisi sitä, että kommandiittiyhtiö voisi menettää tappionsa myös äänettömän yhtiömiehen osuuden vaihduttua, vaikka vain alle puolet vastuunalaisten yhtiömiesten osuuksista olisi vaihtanut omistajaa.

Tämä voisi kannanoton mukaan tulla kysymykseen silloin, jos äänettömille yhtiömiehille on annettu yhtiön päätöksenteossa merkittävää päätäntävaltaa ja jos äänettömien yhtiömiesten yhtiöön sijoittama pääomapanos on huomattavasti vastuunalaisten yhtiömiesten pääomapanosta suurempi. Tapauskohtaisessa harkinnassa huomioon otettavia seikkoja olisivat kannanoton mukaan mm. yhtiösopimuksen ja muiden sopimusten määräykset yhtiömiesten vastuista ja velvollisuuksista ja äänettömien yhtiömiesten pääomapanoksen määrä sekä sellaisenaan että suhteessa vastuunalaisten yhtiömiesten pääomapanosten määrään.

Verohallinnon kannanottojen ja ohjeiden tarkoituksena on yhtenäistää verotusta ja tuoda selkeästi esiin Verohallinnon kanta tulkinnanvaraisiin kysymyksiin.

Tuore kannanotto tappioiden vähentämisoikeuden menettämisestä kuitenkin aiheuttaa vakiintuneesta oikeuskäytännöstä poikkeavalla tulkinnallaan lähinnä uutta epävarmuutta.

Kannanotossa on esitetty seikkoja, jotka tulisi Verohallinnon mukaan ottaa huomioon arvioitaessa äänettömän yhtiömiehen yhtiöosuuden vaihtumisen merkitystä. Näiden seikkojen tulkintaan ja painoarvoon Verohallinto ei kuitenkaan ota selkeää kantaa. Sen sijaan Verohallinto käytännössä varaa kannanotollaan itselleen oikeuden tulkita erilaisia tilanteita ennustamattomilla, lainsäädäntöön ja oikeuskäytäntöön perustumattomilla tavoilla. Mahdolliset vaikutukset tappioiden vähentämisoikeuteen on siksi jatkossa syytä huomioida tarkasti ennen kommandiittiyhtiön omistuksessa toteutettavia muutoksia.